FACTURAS POR RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA

NOS PREGUNTAN, Y RESPONDEMOS (consultas pasadas)

La presente tiene el fin de compartir posición de la validez de la factura emitida con retención de segunda categoría por contrato de mutuo dinerario que realiza una persona natural sin negocio por la venta de acciones a una empresa.

CONSULTA

Una persona natural con negocio realiza una enajenación de acciones a una empresa. La empresa al no contar con liquidez, decide fraccionarle el pago por la venta de acciones, por lo que deciden firmar un contrato de mutuo dinerario y se pactan doce (12) cuotas al mismo. El mutuante, es una persona natural sin negocio.

Se consulta si el mutuante, respecto de los pagos a recibir por la empresa, ¿debe emitir una factura o un comprobante de operaciones no habituales (F-820)? De ser afirmativa la primera opción, ¿qué consideraciones debería tener ésta factura?

ANÁLISIS

Para un mejor entendimiento del caso, creo necesario considerar cuatro (04) puntos importantes, los cuáles expongo a continuación:

1.    ÁMBITO DE APLICACIÓN

Es preciso señalar lo que el inciso b) del artículo 1 de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Legislativo N° 774 y modificatorias. Entre ellas considera algo muy puntual:

“b) Las  ganancias de capital.”

Así es que el artículo 2 de la citada ley señala qué debemos considerar como ganancia de capital, y entre ellas destaca:

“Para efectos de ésta ley, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital.”

Para reforzar la idea, veamos que el artículo 24 de la ley del Impuesto a la Renta enumera a qué categoría del impuesto se encuentran algunas operaciones. En éste apartado se determina que las rentas de segunda categoría consideran a:

“Los intereses originados en la colocación de capitales (…)”

De la lectura se desprende que la ganancia que se obtenga por el capital, en éste caso los intereses, se encuentran dentro del alcance del presupuesto de hecho del impuesto a la renta de segunda categoría.

Habiendo determinado el elemento objetivo del ámbito de aplicación, vemos que la ley menciona algo importante en el segundo párrafo del artículo 26° que dispone:

“Cuando se efectúe cualquier pago a cuenta de capital e intereses, deberá determinarse la cantidad correspondiente a éstos últimos en el comprobante de pago que expida el acreedor”

2.    ADMISIBILIDAD  DE  FACTURA  COMO  SUSTENTO  Y  NECESIDAD  DE  ACREDITACIÓN  DE  LA OPERACIÓN

Habiendo visto el último párrafo del punto 1., pasamos a ver la acreditación documental de la operación, por lo que pasaremos a revisar el reglamento de comprobantes de pago.

Así tenemos que el  inciso  b)  del  numeral  1.1.  del  artículo 4° del  Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT, en adelante RCP, indica los supuestos por los cuáles se podría emitir una factura, entre ellos se destacan:

“b) Cuando el comprador o usuario lo solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributario.”

Asimismo el numeral 1.12 del artículo 8 del RCP, como parte de los requisitos mínimos requiere:

“Monto discriminado de los tributos que gravan la operación y otros cargos adicionales, en su caso, indicando el nombre del tributo y/o concepto y la tasa respectiva (…)”

Como se aprecia de la lectura, la factura sirve para sustentar costo o gasto y debe tener diferenciado el impuesto. Por impuesto, no señala una limitación a un tipo de impuesto en especial, por el contrario, da la apertura a la distinción a los impuestos en general que pudiera tener recogido en su ordenamiento legal el estado peruano.

3.    ALÍCUOTA O TASA DEL IMPUESTO

En principio, el artículo 36° de la ley del impuesto a la renta determina el cálculo de renta neta de segunda categoría, de la siguiente manera:

“(…) se deducirá por todo concepto el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta.”

Así el artículo 52-A de la LIR determina el cálculo total:

“El impuesto a cargo de las personas naturales, (…) se determina aplicando la tasa de (…) 6.25% sobre sus rentas netas de capital.”

Usando  las  matemáticas,  vemos  que  el  porcentaje  a  descontar  del  total  será  del  5%. (80 % x 6.25 % = 5 %)

4.    CRITERIO DE SUNAT

Tomaremos en consideración el criterio dado por la administración tributaria en el Informe N° 020-2014/SUNAT que resume nuestra posición en la Conclusión N° 1 argumentando:

“Las personas naturales sin negocio, que generan rentas de segunda categoría por concepto de intereses por préstamos otorgados a empresas que requieren sustentar gasto para efecto tributario, deberán emitir facturas en caso efectúen dichos préstamos de manera habitual según lo establecido en el RCP; y de no ser así, obtener y entregar el Formulario N.° 820 – Comprobante por Operaciones No Habituales.”

La No Habitualidad considera hasta dos oportunidades excepcionales la concurrencia de un mismo hecho, lo cual se pierde por la recurrencia en los pagos dado las cuotas pactadas en el contrato de mutuo.

CONCLUSIÓN

La operación se encuentra dentro de los supuestos de hecho de una operación de ganancia de capital para el mutuante, por lo que la ganancia (valor por encima del valor por el que adquirió la acción) está sujetan a gravamen del 6.25% después de deducir el 20% por concepto de gastos diversos, lo que al final genera una tasa efectiva económica de 5%.

Respecto del comprobante de pago, se observa que es una factura la más idónea, dado que el Comprobante de Pago de Operaciones No Habituales (Formulario 820) está dirigido a operaciones de carácter extraordinario, y por las cuotas pactadas (24) la no habitualidad tiende a descomponerse. Respecto de la factura, ésta debe mostrar el tributo a retener y demás consideraciones que señala el reglamento de comprobantes de pago.